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[2010-04-16]
摘要：房地产是当前的一个焦点问题，自2002年以来，中国房地产行业逐渐趋向规范化。首先介绍当前中国房地产行业概况和关于房地产行业经营活动中各类收入的核算，之后对中国房地产行业的会计信息中较明显的质量问...
[2010-04-16]
江门市内部会计控制问题研究打包下载原文：摘要 从美国的安然、世通的造假事件到我国的琼民源、银广夏造假案件，可以看到当今企业造假现象已到了触目惊心的地步，给使用者提供了虚假信息，给决策者制定相关的决策带...
[2010-04-16]
当前资产评估期待解决的问题打包下载原文：随着我国社会主义市场经济的发展，各种经济活动日趋复杂，资产评估已渗透到了经济社会的各个层面，成为市场经济活动中不可或缺的重要组成部分。我国的资产评估业虽然同国外...
[2010-04-16]
浅谈会计人员素质及其提高途径打包下载原文：摘要：本文探讨了会计人员素质的内涵，会计人员素质差造成的财务管理中的一系列问题，并对如何提高会计人员素质提出了一些措施。会计人员的素质内涵包括了政治思想和职业...
[2010-04-16]
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[2010-04-16]
今年年初Basel委员会公布了新资本协议草案，其核心内容是提出了根据信用状况确定资本金的标准法和基于内部评级方法。新协议的实施将对全球银行业信用风险管理产生深远影响。本文对新协议中资本金的计算...
[2010-04-16]
摘要： 在手工条件下，会计人员每天从事着记账、算账、对账、出报表等简单重复繁杂的事务性工作，耗费了大量的时间与精力。本来会计人员直接接触会计数据信息，本应在企业的经营决策中发挥重要作用；本来财务部门应...
[2010-04-16]
无形资产评估风险与控制打包下载原文：无形资产评估由于存在大量复杂的不确定因素，导致了评估风险的存在。计划经济时代，我国所有制形式单一，几乎不存在产权转让，也就没有确认无形资产的经济环境。改革开放以后，...
[2010-04-16]
会计信息系统打包下载原文：前言
会计信息系统概述第一节我国会计信息系统的发展历程一、会计信息系统理论研究与定点开发阶段历史背景：1979年，长春第一汽车制造厂从前联邦德国进口计算机，并进行了计算机在...
[2010-04-16]
会计准则国际协调的可能性及意义打包下载原文： 一个国家的会计准则首先是根据本国的经济、政治法律、文化、教育等环境因素的特点，为了满足本国经济的发展而建立的，因而各国会计准则的目标，会计的基本原则和方...
[2010-04-16]
固定资产减值引起新会计问题的思考打包下载原文：现代财务会计的目标是“决策有用”，建立在历史成本计量基础上的会计信息其决策有用性正日益受到人们质疑；同时，企业面临经济环境充满不确定性，企业规避风险的内在...
[2010-04-16]
合理利用财务杠杆
优化企业资本结构打包下载原文：资本结构的好坏关系着一个企业的生存和发展，现阶段我国企业筹资方式虽然已向多元化发展，但在资本结构的调整优化过程中，出现了两种偏差：一种是企业负债率偏高...
[2010-04-16]
论现代企业制度下内部审计的职能打包下载原文：现代企业制度下内部审计的职能有多种不同的观点。内部审计的职能不是一成不变的,现代企业制度下内部审计具有经济监督和经济评价职能,经济鉴证、经济管理、经济咨询等...
[2010-04-16]
论会计和审计中的重要性原则打包下载原文：重要性是指在特定环境下,可能影响会计报表使用者判断或决策的错报或漏报的严重程度。它是会计、审计理论与实务中的一个基础概念和基本原则,在会计和审计理论与实务中有着...
[2010-04-16]
《会计工作面临的机遇和挑战》打包下载原文：随着社会主义市场经济的发展,会计工作出现了许多新情况、新问题。尤其是新的《会计法》的出台对会计工作提出了更新更高的要求。会计作为经济管理的重要组成部分,必须抓...
[2010-04-16]
基于美国CF概念框架下对中国石油天然气会计准则的评价打包下载原文：本文试通过运用美国财务会计中的CF概念框架对刚刚颁布的中国石油天然气会计准则进行评价，从而总结归纳出该准则与CF概念框架的相同与差异之...
[2010-04-16]
会计报表的阅读与分析打包下载原文：过去，在计划经济时期，企业作为国家的附属物，缺乏效益约束机制，会计工作重核算，轻分析，会计信息主要服务于国家宏观经济管理需要，只向政府财政、税务、银行、统计部门报告。...
[2010-04-16]
OSB项目财务分析报告打包下载原文：1.本项目投资范围为年产30000立方米定向刨花板(OSB)工程。定向刨花板（OSB）主要原料为小径木及林区采伐剩余物，不消耗林区生态资源，符合国家当前产业政策。定...
[2010-04-16]
会计政策选择的若干理论问题探讨打包下载原文：简森1978年把有效市场定义为:对一组信息Qt,如果根据该组信息从事交易无法赚取到经济利润,那么市场是有效的。1EMH理论认为,在次强式或强式股票市场上,市...
[2010-04-16]
注册会计师审计风险及其防范 打包下载原文：在探讨审计风险涵义的基础上,对目前我国注册会计师(CPA)审计风险产生的原因进行了分析,认为审计环境的影响、审计技术的局限性、审计内容的复杂性、审计人员素质...
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日期：2007-02-21 来源：中国会计视野 作者：马贤明 内容目录
引言
一、美国财务概念框架及会计准则发展趋势预测
二、中国会计改革正处在十字路口
三、会计改革：经济发展及会计规范的冲突及平衡
四、中国会计标准公允价值改良陷入困境
五、中国长期资产减值会计需要推倒重来
六、准则导向与职业判断
七、消除会计差异：一步到位还是逐步到位
引言
04年末，财政部会计司司长、博士生导师刘玉廷在江西财经大学会计学院作了一场关于中国会计标准改革的讲座
，据称，刘司长在讲座中强调，05年和06年，会计司的工作重心将放在会计准则的制定上，而本次会计标准改革的方向是逐步强化准则的作用和地位，最终目标是建立完整的以准则为主的会计标准体系，弱化会计制度的作用，甚至可能最终取消会计制度。这意味着新一轮的会计标准改革又将开始，改革的时间表将定于05年开始，06年底前完成新准则的制定和旧准则的修改，部分不适用的准则甚至可能取消，新的准则体系将由现在的16个增加到40个左右，能够涵盖各类不同所有制、不同行业企业的各类经济业务。可以说，这次改革力度之大，影响之深，将不亚于93年那次两则两制的发布
众所周知，12年前的两则两制发布掀起一场“会计风暴”，当时是为了与国际惯例接轨；那么这一场“会计风暴”是为了什么，还是与国际惯例接轨还是与国际会计标准趋同？
我们曾在2004年年初撰文批评当前会计标准双轨制造成的混乱以及《企业会计制度》出台的失败，呼吁中国会计标准建设应以准则为中心，会计制度改造成为会计准则的指南。财政部官员当前表态是“拨乱反正”，纠正过去的错误。我们认为，造成中国会计标准朝令夕改最主要原因是当前我国会计标准建设与国际协调思路存在严重问题，人为增加了会计标准转轨成本，最大的失误在于没有处理好会计制度与会计准则的关系。由于抱着“成熟一个，制订一个”思路制订会计准则，在《企业会计准则》颁布12年后，中国仍然只有16个具体准则，无法成体系，此时，只好依赖会计制度，导致两则发布后的12年间，企业会计制度依然唱主角，具体会计准则可有可无。可以说，12年前两则发布掀起的会计风暴是一场“实质”与国际接轨，包括会计确认、计量、记录和报告的国际接轨，中国会计标准与国际会计准则已经是“大同小异”
；但形式上仍采用“会计制度”，而不是国际上通用的会计准则形式；这一次变革是“形式”与国际接轨，以会计准则取代会计制度，并进一步减少中国会计标准与国际会计准则的差异。
可以说，93年会计风暴是“实质重于形式”，以实质为主；而05年这场会计风暴是“形式重于实质”以形式为主。93年会计改革是一次革命，则05年会计改革是二次革命，就力度而言，一次革命是“脱胎换骨“，二次革命是“整形整容”。我们如何认识这场即将到来的会计革命呢？我们该如何从过去的中国会计改革中吸取经验和教训呢？中国会计国际协调之路到底该什么走？这是本文探讨的主题。
一、美国财务概念框架及会计准则发展趋势预测
中国因为实务界滥用公允价值而在准则制订层面回避了公允价值的运用，而美国则相反，尽管实务界也大量存在滥用公允价值现象，但仍然坚持公允价值改良途径。美国证交会研究报告《对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究》（以下简称《SEC报告》
提出了准则制定要以目标导向为基础，目标导向的会计准则有以下几个特征：
1、以经改进并一致运用的概念框架为基础
2、明确提供准则的会计目标
3、提供充分的细节和结构，使准则能够得以一致地实施和应用
4、尽量减少准则中的例外情况
5、避免使用使得财务工程师能在技术上遵循准则却在实质上规避准则意图的“界线”
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内容目录
引言
一、美国财务概念框架及会计准则发展趋势预测
二、中国会计改革正处在十字路口
三、会计改革：经济发展及会计规范的冲突及平衡
四、中国会计标准公允价值改良陷入困境
五、中国长期资产减值会计需要推倒重来
六、准则导向与职业判断
七、消除会计差异：一步到位还是逐步到位
引言
04年末，财政部会计司司长、博士生导师刘玉廷在江西财经大学会计学院作了一场关于中国会计标准改革的讲座
，据称，刘司长在讲座中强调，05年和06年，会计司的工作重心将放在会计准则的制定上，而本次会计标准改革的方向是逐步强化准则的作用和地位，最终目标是建立完整的以准则为主的会计标准体系，弱化会计制度的作用，甚至可能最终取消会计制度。这意味着新一轮的会计标准改革又将开始，改革的时间表将定于05年开始，06年底前完成新准则的制定和旧准则的修改，部分不适用的准则甚至可能取消，新的准则体系将由现在的16个增加到40个左右，能够涵盖各类不同所有制、不同行业企业的各类经济业务。可以说，这次改革力度之大，影响之深，将不亚于93年那次两则两制的发布
众所周知，12年前的两则两制发布掀起一场“会计风暴”，当时是为了与国际惯例接轨；那么这一场“会计风暴”是为了什么，还是与国际惯例接轨还是与国际会计标准趋同？
我们曾在2004年年初撰文批评当前会计标准双轨制造成的混乱以及《企业会计制度》出台的失败，呼吁中国会计标准建设应以准则为中心，会计制度改造成为会计准则的指南。财政部官员当前表态是“拨乱反正”，纠正过去的错误。我们认为，造成中国会计标准朝令夕改最主要原因是当前我国会计标准建设与国际协调思路存在严重问题，人为增加了会计标准转轨成本，最大的失误在于没有处理好会计制度与会计准则的关系。由于抱着“成熟一个，制订一个”思路制订会计准则，在《企业会计准则》颁布12年后，中国仍然只有16个具体准则，无法成体系，此时，只好依赖会计制度，导致两则发布后的12年间，企业会计制度依然唱主角，具体会计准则可有可无。可以说，12年前两则发布掀起的会计风暴是一场“实质”与国际接轨，包括会计确认、计量、记录和报告的国际接轨，中国会计标准与国际会计准则已经是“大同小异”
；但形式上仍采用“会计制度”，而不是国际上通用的会计准则形式；这一次变革是“形式”与国际接轨，以会计准则取代会计制度，并进一步减少中国会计标准与国际会计准则的差异。
可以说，93年会计风暴是“实质重于形式”，以实质为主；而05年这场会计风暴是“形式重于实质”以形式为主。93年会计改革是一次革命，则05年会计改革是二次革命，就力度而言，一次革命是“脱胎换骨“，二次革命是“整形整容”。我们如何认识这场即将到来的会计革命呢？我们该如何从过去的中国会计改革中吸取经验和教训呢？中国会计国际协调之路到底该什么走？这是本文探讨的主题。
一、美国财务概念框架及会计准则发展趋势预测
中国因为实务界滥用公允价值而在准则制订层面回避了公允价值的运用，而美国则相反，尽管实务界也大量存在滥用公允价值现象，但仍然坚持公允价值改良途径。美国证交会研究报告《对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究》（以下简称《SEC报告》
提出了准则制定要以目标导向为基础，目标导向的会计准则有以下几个特征：
1、以经改进并一致运用的概念框架为基础
2、明确提供准则的会计目标
3、提供充分的细节和结构，使准则能够得以一致地实施和应用
4、尽量减少准则中的例外情况
5、避免使用使得财务工程师能在技术上遵循准则却在实质上规避准则意图的“界线”
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《SEC报告》提出中期的一个目标是完成概念框架改进项目，众所周知，概念框架是准则制订的灵魂，是神经中枢。此次，《SEC报告》提出，财务会计准则委员会应当致力于三个有关概念框架的关健性问题，这三个问题看作是一只“三脚凳”：
1、更清楚地表述应当如何在相关性、可靠性及可比性之间进行权衡
2、消除有关盈利过程的论述和财务报表要素定义之间不一致之处
3、为从可能的计量属性中进行选择建立范例。
美国财务报表要素定义是未来价值观，而盈利过程的论述是历史成本观，所以有人说，美国财务概念框架是理论和现实折衷的产物，此次，《SEC报告》要求财务概念框架要保证内在逻辑的一致性，并特别强调了“资产负债观”优于“收入费用观”观点，从中可以看出，改进后的盈利过程的论述也是未来价值观，也就是说，盈利过程不再基于过去的交易或事项，不强调实现原则，资产负债观下，准则制定者在为一类交易制定会计准则时，首先会试图定义和规范此类交易产生的有关资产和负债的计量，然后根据所定义的资产和负债的变化来确认收益，因此，在资产负债观下，对交易和事项的会计处理包括确定资产和负债，以及与这些交易和事项相关的资产、负债的变化。
资产负债观概念等价就是全面收益，美国财务会计准则委员会与国际会计准则理事会合作第一批的四个准则项目中，其中就有财务业绩评价，我们不知道现在进程如何，预计将在该准则中全面引进全面收益观，未实现利得和损失作为当期损益入账，不过要单独披露。与全面收益等价的计量属性是公允价值，《SEC报告》指出，现行有关以公允价值计量金融工具、计量和财务业绩的项目可以作为应用恰当的计量属性所需清晰性的基础。由此可见，《SEC报告》偏好公允价值计量属性。
金融工具大致可以分为两种，一种是基本的金融工具，如银行业的贷款资产、工商企业的应收款项等，另外一种是衍生金融工具，主要有远期合约、金融期货、金融期权及互换等，公允价值首先衍生金融工具准则中得到充分运用，一开始还区分衍生金融工具准则的投资目的，是投机还是套期，如果是后者，还适用套期会计，但套期会计容易被企业管理层所操纵，这从安然丑闻可以得到验证，为此，公允价值也适用套期保值目的的金融衍生工具，这样，所有的金融衍生工具从属于公允价值计量；但基本金融工具仍适用历史成本计量，可是由于掉期会计使用公允价值计量，导致被套期的基本金融工具也要采用公允价值计量，这样又引起连锁反应，为了保证可比性，被套期的基本金融工具用公允价值计量，没有被套期的基本金融工具也要用公允价值计量；基本金融工具既然都用公允价值计量了，非金融工具为了与其保持可比性（如商品期货、商品销售等），也要用公允价值计量。这样骨牌效应下来，所有的资产和负债，不管是金融资产或金融负债，都要用公允价值计量。黄世忠老师曾断言，21世纪是公允价值时代，此言看来不假，21世纪会计走进公允价值时代，公允价值地盘逐渐扩张，最后占据全张资产负债表。
会计其实就是一个计量过程，公允价值全面引入后，收入确认等要发生重大变化，以前的三驾马车：历史成本、权责发生制及实现――配比原则都将消失，取代的是公允价值、现金流动制及全面收益原则，会计真正保证中立性，稳健性原则也将消失。这对会计产生的影响可以以风暴或革命来形容，报表编制者和审计师的职业判断能力要大大得到提高，《SEC报告》建议每位报表编制者和审计师都要学习估价技术，报表编制者和审计师都是企业估价师，以后公司理财及企业估价内容会成为会计从业人员重点学习内容。
对公允价值两种担心，一是公允价值数据不好取得，经常会发生“善意的”判断错误；二是公允价值数据容易操纵，经常会发生“恶意的”判断错误。对此，《SEC报告》观点是：通常存在这样一种误解 , 目标导向体系必须在管制更加宽松的执行环境下运转 , 并且相应地要对生成财务信息的人给予更高的信任。事实上 , 情况恰恰相反。尽管目标导向体系把责任压在了管理当局和会计人员的肩上，其作用的发挥仍取决于严格的执行。有效的执行提高了那些试图通过欺诈性操纵财务信息而向市场传递错误信息的不诚信的管理当局的成本和风险。接着通过不当企图管理当局的造假成本，诚信的管理当局就有了将他们的公司与市场中的“柠檬”区分开来的机会和动机。因此，有效的执行可以鼓励诚信的公司投资于并充分利用目标导向会计准则所提供的体系向市场传递更加有用的信息，并因此而降低公司的资本成本。当今世界，还没有一个国家的会计准则机构包括国际会计准则理事会，可以与美国会计准则委员会抗衡，美国不管是在概念框架或具体准则都走在世界的前列，所以《SEC报告》一直在吹嘘美国会计准则仍是世界上最完善、最先进的准则，事实也是这样，可这么完善、先进的准则为什么也会被人质疑，以至国会通过的《2002萨斑斯――奥克斯得法》第108节第4小节要求对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系进行研究，实质上就是要求美国会计准则制订应从规则导向转向原则导向？这更多是业界对美国财务报告准则及国际会计准则一种误解，但《SEC报告》也指出了美国当前财务报告准则存在三大缺陷。
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《SEC报告》指出，当前美国会计准则存在三大缺陷是：准则内部的不一致、大量例外事项和大量界线检验。为了克服这三大缺陷，《SEC报告》提出了目标导向的会计准则制定模式，但我们还不太完全理解其中含义，尤其是每个准则目标的确定，不知道如何通过目标去发现交易的实质，除了这个搞不懂外，我们怀疑，未来的会计准则将朝以下三个方向发展：
1、唯一性:美国会计准则第一大缺陷是准则内部的不一致，这种不一致除了概念框架的内在不一致外，还有具体会计准则内部、具体会计准则之间以及具体会计准则与概念框架之间不一致，为了消除准则内在的不一致，一方面要改进概念框架和具体会计准则，使在准则制订层面保持一致；另一方面，一个显显著特点是会计政策的唯一性，《SEC报告》举的成功范例是《SFAS141――企业合并》，企业合并本来有两种方法：购买法与权益结合法，现在只留下购买法。我们怀疑，以后每个准则基本上只留下一种方法，以保证会计的可比性，这种可比性是在一贯性基础上，这种一贯性或一致性不只是企业内部，而且在企业之间。受此影响，外币报表原来有两种方法：现行汇率法及时态法，最终可能只留下现行汇率法；所得税纳税影响会计法原来有两种方法：递延法及债务法，最终可能留下递延法；借款费用及研发费用原来有两种方法：资本化法和收益化法，最终可能只留下收益化法；存货核算有先进先出法、加权平均法、后进先出法及个别认定法，最终可能会取消先进先出法和后进先出法（修订的国际会计准则第2号已取消了后进先出法）；固定资产折旧方法原来有一般折旧法和加速折旧法，最终可能只留下一般折旧法。方法的唯一性控制了企业利用会计政策选择操纵利润的空间，但同时也产生很大负面影响，只有一种方法往往不能完全反映所有交易或事项实质，如无形资产规定的直线摊销法就不适用一些特殊无形资产的摊销。
2、英雄不问出处：美国会计准则的第二大缺陷是大量例外事项，这一点其实与内在不一致有一定的重叠，我们怀疑，受此影响，以后资产确认会不管取得方式，不管你是以何种方式取得资产，只有资产的性质是一样的，则确认及计量的结果也是一样的，如固定资产不管是外购还是自建、投资转入、捐赠，如果是一间房子，市价是1亿元，则不管哪种方式取得，初始计量金额都是1亿元。这对无形资产的确认和计量会产生深远的影响，现在外购无形资产要资本化、自创的无形资产一般收益化，这样，实质相同的交易以两种截然不同方法计量，显然有形式重于实质之嫌；如此推测，我们怀疑确认自创商誉是必然趋势。资产不问取得方式，全部按公允价值计量，这样有个好处就是财务工程师不能通过改变交易方式改变财务结果，如我国出现的关联交易非关联化、债务重组及非货币***易一笔业务拆成两笔等现象以规避现行会计准则规定，也就是说，通过组织设计和交易安排，以达到形式重于实质选择有利于企业的会计会受到有效遏制。
3、抽象化与具体化相结合：美国会计准则的第三大缺陷就是大量的界线测试，也就是准则中有大量百分比，目标导向准则目标是不存在界线，该研究报告指出，以规则为基础的准则，其主要特征例外事项和“界线（Bright-line）”的存在，这些界线将导致非常详细的补充指南，则这些指南中往往又含有更多的界线，比如，相关会计准则对融资租赁（融资租赁四个条件中有两个含有严格的百分比规定：75%及90%）和经营租赁的区分，对权益结合法（12个条件）和购买法的选择，都设置了较多数字或百分比界限。一些经济实质相同而相关数据或百分比只有微小差异的交易，可能分属这些界线两边，并有完全不同的会计反映。在准则中明示（或暗示）的界线还有：
合并－－50%
SPE－－3%
不动产销售中为可以金额确认利润需要首付款比例－－5%、10%、15%或者25%，根据销售的不动产种类而定。
这种界线测试在我国也很普遍，如股权转让要收到50%的款项后才能确认投资收益，现在SEC提出尽量避免界线测试，但我们认为一定的界线测试还是需要的，就如美国AAA会长去年在浙江财经学院作的演讲所说的，例如，在高速公路止，仅作出“不许开快车”的原则是不够的，但是如果要规定晴天、雨天、下雪天和有雾天的行车速度，并且对不同等级的公路规定不同的速度，规则可能就不胜其烦，谁也记不住这么多的规则，监管反而失去了效果，因此，目前对策是，既要积极制定有建议意义的原则，但同时要保持适当数量的规则。
我们对此深表赞同，我们在会计准则方面既吃过规则的亏，也吃过原则的亏，比如，坏账准备的计提，原来规定按余额的3‰－5‰计提，这个一个典型的规定导向的规定，但这样规则偏离了经济实质，因为企业的实际坏账比率可能远远高于3‰－5‰；后来也就是现在，我们规定按可收回金额与账面价值的差额计提坏账准备，计提比率并没有作出规定，这下子好了，有的人按100%计提坏账准备，有的人还是按5‰计提坏账准备，至于计提依据说不出来，而是根据企业的需要乱提坏账准备，这种情况下，我们就要考虑是否在“可收回金额”这个原则下是否作出规定，如计提坏账主要应参考那些因素：如应收账款占主营业务收入的比重、应收账款的账龄、应收账款的增幅与主营业务收入增幅的比较、应收账款中关联交易的发生额应收账款周转率，坏账准备比率按应收账款质量作出一般规定，实际上银行五级分类法也规定了各级呆账的计提比率，我们可以参照银行的五级分类标准对应收款项的质量作出分类，并规定相应的比率标准，企业计提坏账时应搜集同行业的比率标准，如果偏离同业太多，要求管理当局提供足够的证据。这样才能真实核算应收账款可收回金额。《SEC报告》也指出，目标导向会计准则必须是抽象化与具体化相结合。
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二、中国会计改革正处在十字路口
中国最伟大的会计学者葛家澍教授困惑了，他研究了60年的财务会计，最终却不知道财务会计该何去何从，显然，安然事件把他搞蒙了，他不断地在问自已，究竟什么是财务会计的本质与特点？财务会计和财务报告的边界究竟在哪里？眼前有两条路，一条是今后的财务会计是企业财务历史的报告和企业未来财务预测合二为一的一门创新学科，另外一条是今后保留财务会计的传统特色和作用，坚持可信性放在首位，而同时发展另一门以相关性为主的新兴学科----财务预测
这绝不是一个单纯的会计理论问题，财政部今年改组了财务会计准则委员会，下设三个专业委员会，其中有一个委员会是会计理论委员会，该委员会使命是制定中国的CF (财务概念框架结构)，委员会主任就是赫赫有名的葛家澍教授，如果葛老在这个问题上迷路，则中国CF肯定搞不好；而中国的CF作为财务会计的基本准则，是用来指导具体准则制定和实施的，如果CF搞不好，则中国具体会计准则也肯定搞不好。会计实务是以会计准则为准绳的，准则搞不好，实务也只能马马虎虎了。所以，这个问题不是葛老一个人的问题，是会计界官产学三方面临的共同难题。
会计信息质量特征实际上也就是会计目标，从受托责任观到决策有用观，再从决策有用观发展到用户需求观，以美国AICPA1994年发布的《改进企业报告----着眼于用户》为代表，将计信息的相关性重要性演绎到最高峰；但很快这股以改进企业报告相关性的潮流就开始出现麻烦，这种麻烦是盈余管理和利润操纵盛行，以美国前证监会主席1998年发表《数字游戏》为标志，投资者保护观开始流行，安然事件发生后，投资者保护观更是受到前者未有的重视。投资者保护观实际上是受托责任观的复兴，与用户需求观相比，投资者保护观更注重会计信息的可靠性，与用户需求观注重会计信息相关性恰好相反。相关性与可靠性之争决非是单纯的学术问题，它决定着会计改良的方向，在用户需求观下，传统会计模式不断受到挑战，一方面会计收益转向全面收益，另一方面历史成本转向公允价值。葛老的困惑可以这样理解，他现在不知道是继续在传统会计模式上改良，也就是坚持这30年来的既有改良路径，还是否定这30年来改良路径，将改良的会计模式与传统的会计模式区别开来。这一点对财务概念框架结构找搭建至关重要，如果葛老选择了第二种路径，也就是将改良的会计模式与传统的会计模式区别开来，则财务会计概念框架中会计目标就是投资者保护观，会计信息质量特征是可靠性优先、相关性第二，会计确认强调可计量性，会计计量以历史成本为主要计量属性，收益强调实现原则。实际上葛老在该文中提出财务会计三个固有特性也隐含了葛老倾向第二种路径。如果是这样，则与当前美国会计准则、国际会计准则发展方向背道而驰，因为美国会计准则及国际会计准则走得是另外一条路径。在会计国际化潮流下，与国际规则背道而驰无异自寻烦恼：最终不得不自我纠正，自己打自己耳光。尽管我们也坚决支持第二条路，但在国际主流还在走第一条路的背景下，我们认为走第二条路可能是不现实的。
那么就以第一条路制定中国的CF，我们认为这也面临着很大困难，一方面我国已经认定可靠性是优先选择的信息属性，投资者保护观更适合中国国情；另一方面第一条路还在成长中，第一条路最终是一直走下去，还是中途急刹车 (会计准则由规则导向转向原则导向就是一个例子)，目前还不得而知，现在主流社会在理念上强调投资者保护观，但在实务上仍未对用户需求观作检讨，因为公允价值及全面收益在安然事件后仍得到强调。中国在这样的背景下制定第一条路的CF，一方面不能很好为国内当前会计实务服务，另一方面最终可能也无法反映会计行驶方向，两面不讨好又何苦？
安然事件发生后，原则导向的会计准则得到强调，既是原则导向，就必须有一套系统的会计原则体系，也就是财务会计概念框架，我们怀疑中国因此再提财务会计概念框架建设，并将其提到议事日程。但综上所述，理性的第二条路与现实的第一条路决定了目前我们不知道财务会计何去何从，既然连行驶方向都看不清，还要交通工具干吗？所以，我们认为，中国应暂缓财务会计概念框架建设，再看看一段时间，认清了该走那一条路再说吗，再说，会计准则国际化也是迟早的事，具体会计准则国际化，基本会计准则也国际化，我们辛辛苦苦搞了半天CF，最后就放进图书馆，在成本与效益面前，我们还需要衡量衡量。与此相似，中国具体会计准则也碰到类似问题，由于看不清方向，我们准则制订者现在跟葛老一样，都迷路了，典型的例子就是《债务重组》、《非货币***易》等会计准则制订，会计准则质量一个基本特征是保持一定稳定性，怎么可以朝令夕改？朝令夕改是要付出很大成本的，这就是看不清方向的代价。中国财政部准备在2005年建成会计准则体系，目前已出台了16项，估计还有十几项要在近两年内出台，我们认为，在大形势看不清的形势下，宁缺毋滥，少出等于少返工，返工不但有损会计准则制定者声誉，也使会计信息供应者和需求者付出很大的学费，这份学费由会计信息供应者和需求者承担是不公平的。
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三、会计改革：经济发展及会计规范的冲突及平衡
当前，会计改良有两大核心问题，一是要不要放宽表内确认范围，二是要不要后续计量。以资产要素为例，第一个问题涉及资产的范围要不要扩大，亦即要不要突破资产的三个特征：拥有或控制、过去交易或事项、未来经济利益能可靠计量：不是主体所拥有或控制的人力资源能不能确认为资产、不是由于过去交易或事项如履行中的合约所形成的权利能不能确认为资产，未来经济利益不能可靠计量的商誉和品牌能不能确认为资产，实际上金融资产的确认就突破了“基于过去交易或事项”要求，资产减值确认就突破了“未来经济利益能可靠计量”要求，资产确认的放宽引发连锁反应是收入确认的改宽，如果不是拘泥于过去交易或事项，则收入确认就突破实现原则，履行中合约所形成的收入也可以确认，当然根据配比原则，相关的费用和负债也要同时确认，这样，未实现的收益确认原则得到确立之后，会计的稳健性原则地位就保不了，不但要确认资产减值损失，也要确认资产减值利得。随着第一个问题的解决（会计要素确认范畴扩大），第二个问题，要不要后续计量就不言而喻了，会计计量也不再拘泥于历史成本，因为未实现的利得和损失可以确认，则资产面临二次计量（确认），也就是结账日要以公允价值调整资产的账面价值，差额部分进入当期的利得和损失，与营业收入和营业费用一起，构成主体当期的全面收益。
2004年中国会计理论界的CF年，中国会计学会年会第一主题就是CF，《会计研究》2004年第1期隆重推出葛老的《建立中国财务会计概念框架的总体设想》长篇大论
，我们研读后发现，这篇以美国CF为蓝本的中国版CF在保守与改良的碰撞中，存在内在逻辑不一致，一方面它主张可靠性优先原则，坚持收入确认的实现原则；另一方面它又主张放宽资产和收入确认范围，并认为公允价值与金融资产和金融负债最相关；对于会计要素的后续确认及全面收益等敏感问题一笔带过。这样的一个CF不能有效解决CF核心问题：会计要素的确认范围和计量属性。葛老对资产和收入重下的定义是：资产定是“由于过去的交易、事项和虽未执行或还在执行中的不可更改合同，导致一个主体控制含有未来经济利益的资源和权利”；收入是“由于过去的交易、事项或正在执行甚或尚未执行的不可更改的合同导致企业增加一项资产或减少一项负债。”，葛老认为，在制定我国财务概念框架时，对于财务报表要素的定义，特别是对于资产的定义，是一个需要广泛征求意见，深入进行探讨的问题。我们发现，财务报表要素定义核心是要素的确认和计量，而要素的确认和计量的基础是会计准则价值衡量问题，即如何在促进经济发展与规范经济秩序的冲突中寻找一种平衡，这种平衡的理念是既要促进经济发展，又不能出现大面积的会计丑闻。会计准则要促进经济发展，可能会制造泡沫；但单纯强调会计的规范作用，又会抑制经济发展。当前财务会计正处于这样的一种发展与规范的冲突和平衡之中。
会计准则自始至终在“吹泡”与“挤泡”中生存，不管是会计准则的运用还是会计准则的制定。这好象有点危言耸听，可事实就是这样。中国会计准则制定机构缺乏有效的制衡力量，使其在准则的经济后果和宏观影响方面考虑明显不够，未能从根本上体现经济发展的要求
中国还没有正式出台《所得税》会计准则，但《企业会计制度》规定，企业可以选择应付税款法与纳税影响法核算所得税费用。大家猜一猜，这两种所得税费用核算方法，四大上市银行偏好哪一种？我们的猜测是纳税影响会计法，早上上网查了一下，事实也是如此，深发展、浦发银行、招商银行都选择了纳税影响会计法，只有民生银行选择了应付税款法。为何我们猜他们偏好纳税影响会计法，因为银行按贷款五级分类法计提特别拨备是一种时间性差异，对银行损益影响重大，导致会计利润明显小于应税利润，如果运用应付税款法，必须按应税利润核算所得税费用；如果运用纳税影响会计法，则按会计利润(已调节永久性差异)核算所得税费用，银行为了提高净利，必然想降低所得税费用，所以一般会选择纳税影响会计法。会计数据也表明，两种不同的所得税费用核算方法，对四大银行的损益影响重大，其中，深发展(000001)2002年末递延税借方余额3.26亿元，而净利也只有3.87亿元；浦发银行(600000)2002年末递延税借方余额12.64亿元，而净利也只有12.85亿元；招商银行(600036)2002年末递延税借方余额19.24亿元，而净利也只有17.34亿元。从金额上看，三家银行递延税资产相关于2002年全年的净利，而这种所谓的递延税资产只是会计核算的结果，类似长期待摊费用，所以我们就不明白，这个《企业会计制度》当初制订时，到底是如何考虑资产定义的？这种递延税资产明显不会带来“未来经济利益流入”，却要把它作为资产，相反固定资产大修理支出却不能作为待摊资产列入资产负债表的左方？而且四家银行，由于民生银行采用应付税款法，导致民生银行净利与其它三家银行净利的核算口径明显不一样(民生银行不知道为何选择应付税款法，是土包子抑或有其它考虑？)，不同口径下的净利怎么有可比性？现在会计准则发展的潮流是尽量减少备选方案要，高质量的会计准则一个目标是准则必须严格地解释和应用，准则应做到：不论交易和事项发生在全世界任何时间和任何地点，相似的交易和事项按相似方法进行会计处理，全世界的审计师、会计、审计规则的制定机构必须一致的口径，严格的解释、恰当地应用可比、透明、充分披露的准则。
现在的事实是，由于银行选择了不同的所得税会计核算方法，导致当期损益明显不可比，这是谁的过错？(要是中国能取消纳税影响会计法，中国会计的考生准备CPA考试和中级职称考试至少可以省下十分之一时间。)
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大家注意到，四家银行有三家选择了对净利有拨高效应的纳税影响会计法，这说明什么？说明，当有两种会计方案选择时，企业往往偏好对净利有正效应的方案，当然也不尽然。如果把“做高利润”喻成“吹泡”，“做低利润”就是“挤泡”，大家知道，企业管理当局在做会计选择时，他会在资本市场(股价)、契约(包括报酬契约和债务契约)以及政治成本(政府税费)中综合考虑各方面的影响，企业管理当局并不是一味想“吹泡”，有时侯他也想“挤泡”。比如，为配合庄家打压股价，他就会做低利润。一般来说，站在企业的发展周期看，在企业的创业期和衰退期，企业管理当局偏好“吹泡”；而在高速成长期，企业管理当局则偏好“挤泡”；微软在80年代时被人指控不当的研发费用资本化，这就是在“吹泡”，而在90年代，又被指控不当的递延收入，这就是在“挤泡”；在成熟期，企业管理当局既不“吹泡”也不“挤泡”，实行中性的会计选择。站在企业管理当局的任期看，则上台时，偏好“挤泡”，把前任泡沫挤掉，并留下一些秘密准备；在任中，偏好“吹泡”，“吹泡”有利于提高其业绩报酬。当然，中国上市公司管理当局是“挤泡”还是“吹泡”更多考虑“圈钱”及“炒作”效应，会计政策的选择比较注重公司的圈钱能力和股价炒作。亏损上市公司“挤泡”及盈利上市公司“吹泡”主要都是冲这个而来，由于中国上市公司管理当局的报酬与企业当期的业绩相关性不大，所以其吹泡和挤泡的动机与西方可能有明显不同。
以上谈得是会计准则运用，从中可以看出，一般来说，作为一个成熟的市场经济国家，企业管理当局都比较偏好“吹泡”的会计方案，而不喜欢“挤泡”的会计方案要(当然情况也不是绝对的)。而会计准则有一条基本原则是“谨慎性”原则，也就是会计准则制订者往往偏好“挤泡”的，所以会计准则制定者往往与企业管理当局发生冲突，会计准则制定史也是一部“挤泡”与“吹泡”之争史。我们来回顾一下美国几次比较经典的的“挤泡”与“吹泡”之争。
1、1962年，会计原则委员会通过了第2号意见书，要求对投资贷项按“递延法”进行处理
。所谓投资贷项，是指公司在进行固定资产投资时，政府给予的税收减免，这是美国国会为了刺激当时处于低谷的美国经济，增强美国企业在国际上的竞争力而采取的一项措施，但美国国会厌恶“递延法”，主张“流尽法”，我们的理解是(不一定对)，“递延法”下，税收减免作为递延收入，分期确认；而“流尽法”下，税收减免作为当期收入，一次确认。两种方法的会计影响下，“流尽法”与“递延法”相比，更快确认收入，从而使企业当期利润比“递延法”高，也就是“递延法”是一种“挤泡”的会计方案，而“流尽法”是一种“吹泡”会计方案。政府为了刺激经济发展，与企业管理当局的偏好有时是一致的，也喜欢“吹泡”的会计方案，但这不符合稳健性原则。但政府的力量是无穷的，最终会计原则委员会退让，允许企业在“递延法”与“流尽法”间任意选用。
2、70年代石油、天然气行业的勘探废井支出费用化与资本化之争
，财务会计准则委员会主张对废井成本采用“成功法”进行一次摊销，但遭到中、小公司的强烈反对，因为这会降低他们的利润 ，最终FASB也只好允许企业在“成功法”与“递延法”间任意选择。作为会计准则制定组织，总是从谨慎性原则出发要求少确认收入、多确认费用，可是企业管理当局往往希望多确认收入、少确认费用，所以表现在会计方案选择上，在收入的处理上，会计准则制定者主张“递延法”，而企业管理当局主张“流尽法(一次确认法”；而在支出的处理上，会计准则制定者主张“费用化”，而企业管理当局主张“资本化”。
3、80年代至90年代的股票期权表内确认费用及表外披露费用之争，对会计准则有所了解的同仁会知道，美国股票期权会计准则制定过程是典型的政治化过程，FASB一直试图将其费用化，进入当期损益，但此举遭到了部分国会议员坚决反对。国会议员为何会干涉会计准则的制定？原因与上述内容相似，就是会计准则具有巨大的经济后果，有人测算，如果将股票期权费用化，可能会导致美国上市公司利润减少20%，这对美国的股价是一个很大的压力，而且股票期权比较集中在一些高科技公司，股票期权费用化会导致这些企业财务状况急剧恶化，不利于高新企业利用股票期权进行创业，也就是说，在一些国会议员眼里，股票期权是经济催化剂，将股票期权费用化犹如研发支出费用化，将很大程度上限制股票期权的作用。那么FASB为何要试图将其费用化？FASB主要还是代表社会公众利益，主要是投资者利益，投资者与管理当局在部分会计政策选择上动机刚好相反，投资者希望会计政策稳健一点，管理当局少拿一些报酬；而管理当局则相反，会计政策激进一点，多拿一点报酬，因为报酬与业绩相关。但是投资者利益毕竟是无形的，管理当局利益是实实在在的，管理当局通过国会议员以及相关职业团体向FASB施压，FASB只有屈服。但安然事件发生后，格局转变过来，股票期权的作用得到重新认识，股票期权不再认为是经济催化剂，而是财务丑闻兴奋剂，限制使用股票期权已成为主流观点，此时，FASB旧事重提，此时恐怕没有国会议员冒天下之不讳，阻挡股票期权费用化进程。
从这几个案例中，我们再深入一下，探讨会计准则“吹泡”与“挤泡”之争的更深层次原因，就是会计准则的经济后果引伸的会计准则的宏观影响，郝金斯于1973年11月在纽约所作的演讲“财务会计、准则机构和经济的发展”中称：“联邦政府越来越意识到公司报告的行为性影响及其宏观经济后果……公司报告准则应当能引导个体经济行为与国家宏观经济目标一致”，因此，“(财务会计准则委员会)目标必须…要考虑更多的内容，公司报告准则应产生对经济决策有用的信息，前提是会计准则要符合政府宏观经济目标和经济计划，以便于达成这一目的”。
我们在写“会计准则之生产关系观”一文，还没有看到这一句话，但两者的思想是不谋而合，会计准则也是一种经济体制，必须以服务生产力发展为首要目的。作为一种经济政策，具有反经济周期作用，也就是在经济过热时，实行“挤泡”的会计方案；在经济紧缩时，实行“吹泡”的会计方案，具体说来，经济不景气时，可以提前确认收入、推迟确认费用；经济过热时，可以推迟确认收入、提前确认费用。
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这种观点可能得不到主流的认同，因为会计准则机构总是标榜自己是中立者，财务报告不是寻求取得诸如就业增加、国家竞争力、或更成功开办企业等的恰当工具，财务报告最根本目标是向投资者提供有用的信息……(这些信息)应该是相关、可靠、可比、不偏不依。我们不知道如何评判“不偏不依”，但总得体会是“挤泡”与“吹泡”之争的实质在于，以会计准则制定者为代表的“挤泡”方是基于会计的谨慎性原则出发的；以政府、国会为代表的“吹泡”方是基于会计的宏观影响出发的；而基于企业管理当局为代表的“吹泡方”是基于会计准则的微观经济后果出发的，由于微观经济后果往往与宏观影响是一致，所以企业管理当局往往成功通过对政府、国会的游说改变会计准则制定者的立场。现在的问题是，会计准则制定者为何死抱住“谨慎性”不放呢？由于会计准则制定者顶不住政府、国会与企业管理当局压力，导致出台的准则往往是折衷的产物，结果同一准则中多种备选方案，既有“挤泡”的会计方案，也有“吹泡”的会计方案，可能还有“中庸”的会计方案，这导致企业会计信息纵向与横向都不可比，美国一再鼓吹可比性，可是事实正相反，会计准则制定者是否应改变立场？
我国的会计准则制定者立场与美国会计准则制定者的立场基本上是一样的，也是“挤泡”的坚定支持者，所以在会计方案的选择上，尽量多确认费用、少确认收入。最近财政部出台的公用企业收到的一次性入网费“递延法”处理再次证明其“挤泡”立场。中国会计准则制定者是官方机构，与美国的民间机构不同，本来财政部采取的一系列“挤泡”会计方案因损害到企业管理当局的利益，理应受到企业管理当局的抵制，但是在中国有一个与美国相反的现象，财政部即使制定再谨慎的会计方案要，也鲜见企业管理当局的反对，沈新开本来已公布了盈利的2002年报，这次入网费的会计政策出台，导致其不得不更正年报，由盈利转为亏损，但也未见沈新开有半点怨言。我国学术界也注意到这种现象，我国企业管理当局几乎不参与我国会计准则的制定，会计准则制定主要在官方和学术界之间进行。这里面除了经济上原因外，主要是我国传统的官本位效应及企业界缺乏对会计准则的了解。导致会计准则制定者在出台会计准则时主要是来自以证监会为代表会计国际化的压力，而较少碰到国内其它利益相关集团的压力。而以我们观察，作为国家发改委、国家经贸委等宏观经济管理机构未能理解到会计准则的宏观影响，对会计准则的制定也持消极态度，并不把会计准则作为国家的一项经济政策看待，包括财政部在内，也更多从打击利润操纵出发制订和修改会计准则，没有很好考虑会计准则的宏观影响。这种现象对会计准则的发展是利还是弊，目前还不得而知。现在的问题是，中国会计准则制定机构缺乏有效的制衡力量，使其在准则的经济后果和宏观影响方面考虑明显不够，未能从根本上体现三个代表的要求，没有最大限度促进生产力的发展，代表先进文化的前进方向及最广大民众的利益。
四、中国会计标准公允价值改良陷入困境
为了防贼，把窗关上，却把门打开，这好象是不可思议的事，但这件事却在中国会计标准上发生了，为了防范企业滥用公允价值操纵利润，财政部修订了《债务重组》及《非货币***易》准则，回避了公允价值运用；与此同时，《企业会计制度》规定了企业要计提八项减值准备，公允价值在资产减值会计中得到充分运用，此举犹如“关窗开门” 防贼。最为致命的是，至今权威部门并没有对如何计提八项减值作出说明，这种现象的背后是连权威部门也不知道该如何操作八项计提。当前，滥用、错用资产减值会计泛滥成灾以及会计准则国际化潮流，使中国会计标准公允价值改良前景出现扑朔迷离局面，公允价值是中国会计准则国际化最大的技术障碍，公允价值计量模式适不适合中国国情决定中国接不接受国际会计准则，也就是公允价值决定中国会计国际化进程。
现在的信号是非常混乱的，2002年6月，财政部负责人表示，鉴于我国加入WTO后经济市场化程度将越来越高，公允价值将越来越容易取得，因此将修改回避公允价值的有关规定和在更多准则中采用公允价值，并将此作为今后一段时间内要侧重做好的两项主要工作。谢诗芬(2003)认为，此迹象表明，我国会计准则制定部门目前已开始再次承认在我国会计中运用公允价值的必要性和可能性。在谢诗芬计于2003年主持的“公允价值会计问题纵横谈”
中，她邀请了包括葛家澍、吴水澎、王松年、裘宗舜、黄世忠、谢荣等中国顶级会计学者讨论公允价值的概念、理论基础、计量、披露和审计以及对关于公允价值的常见疑虑和争论的探讨，谢诗芬提出两个问题，一是公允价值计量技术本身较难掌握，涉及许多估计、假设和判断，因而容易造成可靠性较差；二是有人会利用这一点，故意制造虚假会计信息。对这两个疑虑，裘宗舜及吴水澍作了反驳。谢诗芬最后总结称，会计信息的可靠性不等于精确性，估计与判断是会计所固有的，会计曾因此而被称为艺术；古今中外会计皆有因复杂社会原因而变成魔术的事实与会计计量属性的选择无关，相反，顺应经济发展规律、采用符合价值和现值理念的公允价值计量属性，将使会计重由艺术天地步入科学殿堂。我们注意到，在该论坛中，除了葛家澍、黄世忠外，其它学者都对公允价值表示乐观心态。值得回味的是，黄世忠老师的一番言论，黄世忠1997年就在《会计研究》上发表文章鼓吹公允价值是面向21世纪的会计计量属性，就靠这个口号还获得当年中国会计学会优秀论文二等奖，但今天他对公允价值看法显然是谨慎的，不再那么乐观，他说：“在会计与审计实务中，现在最关注的一个相关问题是：如何计提八项资产减值准备？而其关健是如何确定“可收回金额”。众所周知，后者是销售净价与使用价值孰高。使用价值即预期从资产的持续使用和使用寿命结束时的处置的现值，销售净价是隐含的现值，因此可收回金额实际上总是一个现值。但是，我国现行会计标准和证监会有关文件对现值计量方法都没有说明，这使计提资产减值准备的初衷(提高会计信息的真实性)无法实现”。黄老师曾做过一个巨额冲销的中美比较研究，发现国内上市公司存在严重的滥用八项计提现象，可能因此对八项计提运用前景表示担忧。
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财政部负责人对公允价值到底是持什么看法？财政部部长助理冯淑萍在《会计研究》2003年第1期上写道：长期以来,我国会计标准的制定始终坚持既符合国情,又能与国际会计惯例相协调。在会计标准制定实践中,基于我国经济正处于转轨阶段、市场还有待完善的客观情况,在会计政策的制定和会计计量基础的选择上,针对特定情况,采取了一些必要和应急的特殊措施。随着我国经济体制改革的全面推进,现代市场体系将日趋完善。相应地,在会计政策制定和会计计量基础选择方面,可以适时考虑市场发展的因素。对于企业符合通行商业惯例的交易或业务,可以考虑引入公允价值计量概念;而对于明显不符合通行商业惯例的交易或业务,则应规定特殊的处理方法。
冯淑萍又在《会计研究》2003年第2期上又撰文认为：在市场化程度不高的现阶段,我们不应过分强调公允价值的计量作用,而应在有把握的情况下逐步采用。近年来我国对债务重组和非货币***易会计准则的修订就是很好的例证,减少了少数上市公司粉饰财务报表的可乘之机。再如,由于我国目前市场经济还不够完善,因此会计信息的使用者与其他市场经济发达国家存在一定的差别,我们更为关注能够真实可靠地反映企业过去交易和事项所形成的财务状况和经营成果的信息,所以会计信息的可靠性相对于相关性更为重要,因此会计处理应趋于谨慎。
从这两篇文章看，财政部负责人对公允价值运用仍持谨慎态度。现在的问题是，不管欢不欢迎公允价值，公允价值早已登堂入室，财政部在《企业会计制度》中已规定企业要计提八项减值准备，八项计提就得涉及公允价值运用，可是如今，“可收回金额”到底如何计量都没说明清楚，你叫企业怎么计提八项减值、审计师又怎么审八项计提？这犹如给你一把手***，却不教人怎么用这把***，现在的情况可能令人很尴尬，制造***支的人也不知道怎么用这把***。外人看到引不免生疑，不会吗，连怎么用都不知道就把“***”造出来？现在要交待一下这把不会使用的“***”制造背景。中国会计标准
规定了企业资产账面价值低于可收回金额时，必须计提减值准备。可收回金额以资产使用价值与销售净价孰高为基础，这与国际会计准则是相一致的。但与国际会计准则不同的是，中国规定长期资产应按单项资产进行减值测试，而国际会计准则则根据是否能独立产生现金流分为单项资产和组合资产(现金产生单元)进行减值测试。企业的长期资产往往没有销售市价，只有使用价值，但是单项资产一般不能独立产生现金流，这导致单项资产的使用价值无法计量，既无销售市价，又无使用价值，何来单项资产可收回金额？如果不能估计单项资产的可收回金额，根据国际会计准则规定，则企业应确定资产所属的现金产出单元的可收回金额。中国资产减值会计只规定了计提减值准备的情况，而没有就单项资产和现金产出单元减值准备的计量、确认和转回作出规定，就制度本身而言，在实务中不具有可操作性。葛老在《中国注册会计师》2002年第8有详细介绍了八项计提出台的背景：
“20世纪90年代初，作为我国准则制定机构的财政部门并非不了解国际上流行的资产定义及其基本特征，企业会计准则是会计改革之后产生的会计规范，其中包括基本准则。如果那时就把资产定义为预期会给企业带来经济利益的资源，一旦执行这一准则，我国的所有国有企业都要对资产进行减值，并要取消某些根本不是资产(不符合资产的定义)的资产负债表中的项目，如已不能使未来期间受益的”长期待摊费用”、长期挂账的待处理财产损失等。这样做，虽然能保证资产的账面价值较为真实，但大量的国有资产减值，国有企业利润急剧下降甚至由盈变亏，它对国家财政的影响该有多大!当时，国家首先关注财政的承受能力和会计改革既要积极又要稳妥，不能造成经济动荡，不能给企业财务和国家财政带来过大的压力等因素。所以，在会计改革中包括如何在会计准则中定义资产等会计要素这样的问题，首先是从当时的中国国情和国力出发而只能把向国际会计惯例靠拢放到第二位来考虑，适当推迟国际化的进程，这是当时会计准则制定机构一种难以避免的选择。8年之后的今天，形势就不同了。我国的综合国力和国家财力均有很大的增强，国有企业随着中国加入WTO的需要加速深化改革。再加上企业(包括上市公司和尚未改制的国有企业)会计数字弄虚作假频繁出现，成为推进社会主义市场经济的一大公害，我国现在既有能力也有必要消除国有企业和一切企业中资产的“虚肿”现象。这样，我们就有必要运用国际会计惯例中资产定义这一理论武器，打击会计作假，推动企业改革，推动我国会计准则的国际化进程，以净化资本市场。
我们曾在《以三个代表要求制定中国会计准则及推动会计准则国际化》
中提出会计准则是生产关系观点，遭到一些学友的不解，觉得会计准则怎么会跟三个代表扯在一起，现在大家看到了，当前为什么不提资产减值准备，主要是考虑“不能给企业财务和国家财政带来过大的压力”。现在呢，我国现在既有能力也有必要消除国有企业和一切企业中资产的“虚肿”现象，所以将资产定义由成本观转向未来经济利益观，又结合谨慎性原则，不确认升值准备，只确认减值准备。可现在看来，这只是一个理念，在出台时，没有考虑现实的可操作性，具体如何操作现在成了会计界的难题。财政部、证监会以及众多学者、专家眼睁睁看着企业误用、滥用八项计提，都束手无策，因为他们也不知道该如何正确使用这项会计政策。误用是过失，滥用是故意，可是这只是理论上的划分，实务上你往往分不清两者之间的界限。
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五、中国长期资产减值会计需要推倒重来
中国会计标准 规定了企业资产账面价值低于可收回金额时，必须计提减值准备。可收回金额以资产使用价值与销售净价孰高为基础，这与国际会计准则是相一致的。但与国际会计准则不同的是，中国规定长期资产应按单项资产进行减值测试，而国际会计准则则根据是否能独立产生现金流分为单项资产和组合资产(现金产生单元)进行减值测试。企业的长期资产往往没有销售市价，只有使用价值，但是单项资产一般不能独立产生现金流，这导致单项资产的使用价值无法计量，既无销售市价，又无使用价值，何来单项资产可收回金额？如果不能估计单项资产的可收回金额，根据国际会计准则规定，则企业应确定资产所属的现金产出单元的可收回金额。中国资产减值会计只规定了计提减值准备的情况，而没有就单项资产和现金产出单元减值准备的计量、确认和转回作出规定，就制度本身而言，在实务中不具有可操作性。
例如，某企业有一台486电脑，账面价值是4000元，销售市价是1000元，假设你是该企业的会计师或审计师，这么电脑是否要提减值准备，要提多少的减值准备？这个***好象不难，不能直接根据销售市价的多少决定计提多少减值准备，还要看这台电脑的使用价值是多少，可是谁知道这台电脑的使用价值 是多少？如果你不知道这台电脑的使用价值，你是不是就不计提该电脑的减值准备或者计提了3000元的减值准备？这是一个很简单的固定资产减值例子，但根据中国现行会计标准，它是没有***的，除非企业管理当局准备近期出售该台电脑，可这种情况很少见。在国际会计准则中，因为该电脑使用价值可能不同于其销售净价，只能按电脑所属现金产出单元来计量，如果电脑所属的现金产出单元没有发生减值，则该设备不能确认减值损失，除非管理层计划重置该电脑。
但《国际会计准则第36号---资产减值》本身也存在软胁，第一是现金产出单元的确定，按照IAS36的定义，现金产出单元，指从持续使用中产生的现金流入基本上独立于其他资产或资产组合所产生的现金流入，并且能认定是最小的资产组合。之所以推出现金产出单元是基于某些单项资产的可收回金额不可能确定，包括：1、对单项资产使用价值的估计与其销售净价并不接近；2、单项资产的持续使用不会产生基本上独立于其他资产所产生现金流入的现金流入。根据IAS36规定，如果一项资产或资产组合生产的产品存在活跃市场，即使部分或所有的产品都是内部使用，该资产或资产组合也应作为一个现金产出单元，如一条生产线，一个车间，一间工厂等，。与美国财务会计准则不同，美国是以公允价值作为可收回金额，美国在进行资产减值测试时，碰到不能确定公允价值的单项资产时，就将其列为报告单元，而不是现金产生单元，美国的报告单元是指一层级(或某一部门)，它应符合下列条件：1、独立核算的经济主体，2、出具财务报告，3、经营成果需考核 ，报告单元往往表现为一家子公司或一个事业部或一家分公司。报告单元与现金产生单元相比，更具可操作性，如何确定IAS下的现金产生单元是一件仁者见仁、智者见智的事，由于减值测试往往以现金产生单元为测试对象，测试单元的确定直接影响资产减值的计量乃至决定其是否减值。一个企业如何划分成多个现金产生单元是一件令人头痛的事。假设某企业按理应分为四个单元(分几个单元一般是公说公有理，婆说婆有理)A、B、C、D，假设其账面价值都是100万元，但可收回金额A、B是200万元，而C、D是50万元，按规则C、D各计提50万元的减值损失，但如果我认定这个企业只有一个现金产生单元，就不要计提减值准备；或者我将A、C合并成一个单元，B、D也合并成一个单元，则企业只有两个减值测试单元，账面价值分别为200万元，可收回金额是250万元，也可以分文不提资产减值准备。
第二是未来现金流量现值，这个类似于资产评估的收益法，评估对象是现金产生单元或单项资产，你要确定收益法的三个要素，收益额(现金流)、折现率及年限，收益法在我国资产评估中一般很少使用，一般是在无形资产评估中才用该法，因为作为无形资产，既无市场参照物，成本与价值又相差甚远，所以只好用收益法评估无形资产，当然根据国有资产评估规定，企业整体评估使用成本加和法的同时，要用收益法来修正。收益法从理论上讲在企业价值评估中是最好的一种方法，但实际上，实务界把收益法称为“捣浆糊”法，在单项资产或现金产生单元的使用价值确定中，同样存在这个问题，而且这里的现金流是不是基于市场的假设，而是基于企业管理当局的假设，IAS36第27条称：现金流量预计应建立在合理且有根据的假设基础上，该假设代表管理部门对资产剩余使用期限内整个经济状况的最好估计。对外部信息应予以较多的关注。现金流量预计应建立在管理部门已经通过的最近财务预算或预测的基础上。建立在这些预算或预测基础上的项目最多应涵盖五年的期间，除非有理由证明更长的期间是合理的。年限一般是5年，那么折现率又是如何确定的呢？IAS36第48条称：折现率应是反映货币时间价值的当前市场评价以及资产特有风险的税前折现率。折现率不应反映据以调整了未来现金流量估计数的风险。
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不管是现金流，还是折现率、折现年限，都是估计的，你说这样得出来的资产使用价值可靠吗？任何资产的使用都离不开人，对现金产生单元的使用价值评估中，是不是也把人的因素也算进去？这个使用价值到底是资产的使用价值，还是资产和人力混合使用价值？我们搞不懂。这个公式算出来的使用价值，你信吗？
中国人认为自已正处在转型时期，市场经济不是那么发达，非市场行为比较普遍，缺乏一个公开活跃的市场，所以公允价值(可回收金额)数据不容易取得，于是在会计实务中尽量回避公允价值的运用。实际上，这是一个误解，老外市场经济虽然发达，但计提长期资产减值准备时，也基本是不靠市场的，因为他们对未来现金流折现值简直是如痴如醉，坐在办公室里，输进现金流、年限(这个还设定好了)、折现率(这个差不多也设定好了)，就得出资产的使用价值或公允价值，外国人能做到的事，中国人为什么不能做？
如此抽象的会计准则，竟然也有这么多国家跟随，还搞得有模有样，笔者花了一个晚上时间还没全部搞懂这个IAS36，笔者在思考，提供减值会计信息是为了什么？为了符合资产的定义？为了稳健性原则？既然知道单项资产一般不能独立产生现金流，美国推出报告单元，既然有财务报告，就有损益，有现金流，有财务状况，我根据这三张表难道就不能自己算出报告单元的价值，还要企业管理当局去算干吗？作为会计信息，必须有信息含量，没有信息含量的垃圾信息提供那么多干吗？反而，由于资产减值计提和转回直接进入当期损益，管理当局还可以利用这个制度操纵利润，误导投资者，这到底体现了“投资者保护观”还是“决策者有用观”？
会计信息失真可分为两种，一种是规则性失真，另外一种是行为性失真，前者是准则制定者的错，后者是准则执行者的错；很多准则过于理想化，就其准则本身而言，如果是严格解释和运用，应该是可以提高会计信息的相关性，这些准则往往柔性十足，赋予企业管理当局很大的会计选择权，这时的准则往往是“原则导向”的；但是事实往往正相反，企业管理当局错用或滥用了准则制定者赋予的会计选择权，造成会计信息的行为性失真；准则制定者为了遏制会计信息行为性失真，也为了提高会计信息的可比性，出台了刚性失足的“规则导向”的会计准则，由于企业的情况千差万别，交易和事项的复杂多样性，以及企业管理当局交易安排和组织设计，导致就是正确运用会计准则也无法真实公允反映企业的财务状况和经营成果，造成会计信息的规则性失真。这就是会计准则制定者的两难境地，为了防范行为性失真，必须以规则性失真为代价；为了防范规则性失真，又得以行为性失真为代价。平来禄、刘峰及雷科罗(2003)认为，如果考虑到经济人属性及经济准则的经济后果，会计准则规则导向是一个必然的结果 。我们非常赞同这个观点，当前国际会计准则因为安然事件占上风，但我们怀疑这只是暂时的，会计准则最终还是回向规则导向上来，只是此时规则导向更考虑原则的精神，以规则体现原则，这可能才是会计准则的发展趋势，也就是美国当前提前的目标导向会计准则。
IAS36也是一份柔性十足的“原则导向”的会计准则，伴随它的必然是行为性会计信息失真!我的改良建议是，长期资产(不包括长期投资)就不要计提怎么减值准备，当然，流动资产要提，它是营运资本，本来一年内都要变现，都要按可变现值净值入账。长期资产就免了，如果有泡沫，它就会表现后期的折旧增加以及长期资产周转率的下降，盈利下降，经营效率下降，从另外一个角度显示了其资产的不良信号。
依我见之，资产减值会计最大作用是挤泡，因此受到投资者欢迎，可是事物是两面的；既然它有挤泡功能，也就有吹泡功能。我原来有10亿元的固定资产，每年要计提1亿元折旧；现在趁减值东风，提了5亿元的减值损失，当然是追溯调整了，现在我每年只要提0.5亿元的减值准备；当然，如果我乐意，我随时可以转回5亿元的减值损失。会计准则制定者往往打着“保护投资者”旗号，实为企业管理当局操控利润服务。这样的准则，投资者欢迎吗？我们需要一个更好的制度安排，让投资者知道企业的不良资产到底有多少，我想，生产能力利用率等指标可能更有效。企业报告是会计信息与非会计信息的结合体，但会计信息无常正确反映交易和事项的本质时，就利用非会计信息补充或替代，当货币计量存在缺陷时，就用非货币计量的指标，比如市场占有率、顾客满意度等充分揭示企业的风险、机会与不确定性。这是企业报告发展的一个趋势，不能一直在会计圈圈中寻找改良方案。最近知名学者黄世忠在05年第1期的《会计研究》上发表《资产减值准则差异比较及政策建议》，文中提议，由于我国引入现金产出单元及现金流量现值的条件尚不成熟，对一些缺乏活跃交易市场，但不能独立创造现金流量的固定资产和无形资产不可能计提减值准备，故建议对这些资产停止计提减值准备。问题是：排斥了现金产出单元及现金流量现值，还能确定可收回金额吗？当使用价值高于资产销售净价时，要不要计提减值准备？是不是所有长期资产都要停止计提减值才比较合理？否则即使有市价也说没有市价？毕竟完全一样的东西是没有的。
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六、准则导向与职业判断
目标（原则）导向与规则导向会计准则，哪一种模式更符合中国国情？当然，首先强调的是，目标导向会计准则不排斥规则，当目标与规则发生冲突时，目标起主导作用，；规则导向会计准则也不排斥目标，只是规则起主导作用，如果目标与规则发生冲突的话。
目标导向准则产生信息偏向于相关性优先，因为它要求管理当局在财务报表中体现交易和事项的经济实质，目标导向可以回避因为经济行为不同导致不同账务处理，比如债务重组设计为资产（股权）转让、非货币***易***成若干笔货币***易、关联交易非关联化，从而粉饰会计报表的财务设计阴谋不能得逞，目标导向的会计准则不管经济行为的形式，只管经济行为的实质，只要是非公允的关联交易，不管是关联交易还是非关联交易，其账务处理结果是一样的；只要其业务实质是债务重组，不管你如何变通，最终还是适用债务重组准则进行账务处理。这样就最大程度上避免了会计准则被别有用心的公司通过组织设计与交易策划所规避，但要达到这个目标，需要两个基础：报表编制者及审计师（会计准则执行者）需要较高的专业能力和职业操守，只有较高的专业能力，才能理解交易与事项的实质；只有较高的职业操守保证会计处理与准则目标保持一致。目标导向会计准则能产生更公允、更真实的会计信息，可以提高财务报表的信息含量。
规则导向准则产生信息偏向于可靠性优先，因为准则对交易和事项的会计处理作出详细规定，报表编制者及审计师（会计准则执行者）不需要很多的专业知识，就象当前的中国会计实务，只要对照一下《会计制度》及《财务制度》，就知道这个账就怎么做了，此外，也不需要很高的职业操守，因为规则导向比目标导向相对来说，提供给管理当局专业判断的空间较小，准则管得比较死，没有灵活余地，避免管理当局利用会计估计及会计政策进行投机。但是，规则导向的致命伤是管理当局可以通过改变经济行为的形式来粉饰会计报表，如我国恶性的资产重组、关联交易、政府补助等，而且规则导向的会计准则管得比较死，美国证交会2003年7月公布的研究报告《对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究》
指出，过于详细的会计准则将无法利用进行会计职业判断的公司一线职业经理人、会计人员、审计委员会成员、审计师所掌握的与公司有关的知识。管理人员能 够接触到各种信息,而这些信息对于财务报告的质量至关重要。准则制定者为消除 判断的过多努力,牺牲了最有见识的各方所能提供的有价值的信息。也就是说，在一定程度上，规则导向准则妨碍了报表编制者专业判断的发挥，影响了会计信息的相关性。
我国当前的资本市场，既存在通过改变经济行为来粉饰会计报表的情况，也存在报表编制者专业能力和专业操守不高的问题，为了解决前者问题，必须引入目标导向的会计准则；为了适应后者，必须继续规则导向的会计准则。实际上，我国现在的会计标准既有规则导向型的规定，也有目标导向型的规定，“实质重于形式”原则在《企业会计制度》中得到确立说明了我国会计准则也有目标导向的内在要求，但会计标准体现更多的是规则导向型的规定，如债务重组、非货币性、关联方会计规定；但也有目标导向型的规定，如资产减值会计规定。。前者出现大量的粉饰经济行为现实，后者出现大量的滥用专业判断情况。现在问题是，哪一种准则导向都有优缺点，我们该如何是办才好？比如，为了克服资产减值会计存在问题，会计界有对其规范化的呼声；对债务重组、非货币性、关联方会计规定弊端，会计有对其国际化的呼声。对于准则制定者来说，这主要是涉及准则的价值取向及其自身对会计环境的准确观察两大问题。
价值取向，如是相关性优先还是可靠性优先，这个问题我们已经谈了很多；现在主要问题是对会计环境的准确观察，准则制定都在制定每项准则时要评估报表编制者及审计师执行该准则所需要的专业能力和职业操守高低以及其它准则执行支撑环境对其的支持力度，如能否得到所需的数据等。目标导向准则会给报表编制者及审计师专业判断行为带来重大变化，《SEC研究报告》指出：
“持续地转向目标导向体系所产生的后果是:报表编制者和审计师将被鼓励使用 与目前要求不同的方式进行职业判断。对此至少有两个能够辨识的后果。
首先是短期后果。报表编制者需要抵御只有在存在成文指南时才能接受审计师 的判断的诱惑。此外,报表编制者不能依赖有意的财务设计来实现希望的会计结 果。由此可以推论,需要使审计师抛弃核对清单的心理。既然审计师必须证实会 计处理与目标是一致的,而不是为了满足一套特定的规则 , 因而在一些情况下,审计师将面临取消以规则为基础的准则作为保证的局面。
其次是长期后果。因为目标导向体系的运用依赖于报表编制者和审计师辨认准 则 ( 和具体指南 ) 的目标的能力,
并且把它搭配运用到真实的交易和事项上 , 需要 训练报表编制者和审计师理解交易类别的实质。此外,在转向更加目标导向体系的 过程中 , 财务会计准则委员会很可能将发布更多依赖于公允价值作为计量属性的准 则。如果这样的话 , 会计职业人员接受估价理论和技术的训练是必不可少的。”
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我们的基本判断是，基于目前我们专业能力和专业判断还不高的情况下，我国会计准则偏向于规则导向型，这也与我国会计监管水平较低相适应，因为目标导向会计准则关健在于严格执行，《SEC研究报告》指出，通常存在这样一种误解 ,目标导向体系必须在管制更加宽松的执行环境下运转 , 并且相应地要对生成财务信息的人给予更高的信任。事实上 , 情况恰恰相反。尽管目标导向体系把责任压在了管理当局和会计人员的肩上，其作用的发挥仍取决于严格的执行。有效的执行提高了那些试图通过欺诈性操纵财务信息而向市场传递错误信息的不诚信的管理当局的成本和风险。接着通过不当企图管理当局的造假成本，诚信的管理当局就有了将他们的公司与市场中的“柠檬”区分开来的机会和动机。因此，有效的执行可以鼓励诚信的公司投资于并充分利用目标导向会计准则所提供的体系向市场传递更加有用的信息，并因此而降低公司的资本成本。
当然，没有规则的目标是不可想象的，没有目标的规则也是不合理的，我们最好能在目标与规则之间找到一个平衡，《SEC研究报告》指出，实际上,会计准则制定得越是严格、详细,对提供报表公司实际情况的适用程度也就越低。相比而言,目标导向的会计准则应平衡规定和灵活性之间的关系,这种平衡给管理当局和会计人员以机会,并赋以其责任以最好的把公司的经济状况传达给投资者的方式来说明公司的特定情况。此外，更关健的是要所会计准则的目标放在发展与规范、公平与效率层面考虑，如何在促进经济发展与规范经济秩序的冲突中寻找一种平衡，这种平衡的理念是既要促进经济发展，又不能出现大面积的会计丑闻。会计准则要促进经济发展，可能会制造泡沫；但单纯强调会计的规范作用，又会抑制经济发展。当前财务会计正处于这样的一种发展与规范的冲突和平衡之中。一方面会计准则作为规范会计秩序的管制措施，在社会主义市场经济中主要起到保护投资者和债权人作用；另一方面，会计准则又要服务于社会主义市场经济发展，为会计信息使用者提供更相关信息，发挥会计信息的决策有用性。为了实现前者的功能，需要保证会计信息的可靠性；而为了实现后者的功能，需要保证会计信息的相关性。可靠性优先下会导致规则性失真（合法性失真），相关性优先下会导致行为性失真（违法性失真），公允价值导致行为性失真，历史成本导致规则性失真，行为性失真与规则性失真存在此消彼长关系，我国经常提到的会计信息失真主要是行为性失真，比较少注意规则性失真，但是准则制订者必须关注规则性失真，规则性失真后果有时比行为性失真更严重。
六、消除会计差异：一步到位还是逐步到位
对于当前中国会计标准与国际会计标准差异消除问题上，主流基本持“逐步到位”观点，他们认为，部分差异很难在短期内消除，这些差异是建立在中国特色的会计环境上
。并认为我国在会计国际协调中已经达成的共识的四条原则：
1、对于境内外相同的交易和事项,在交易的环境和实质相同的情况下应当采纳与国际会计准则相同的会计处理;
2、对于形式上相同,而因我国特殊的环境而造成实质不同的交易和事项,应当根据交易的实质规范其会计处理;
3、对于发达市场经济国家中广泛存在而在我国尚未出现或刚刚起步的交易和事项将做好研究和准备工作,一旦时机成熟,采用与国际会计准则相同的会计处理;
4、对于我国现阶段市场经济特有而发达市场经济国家不存在的交易和事项,将制定适合我国情况的会计标准
刘玉廷司长具体列举了不能直接采用国际会计准则的事项，他认为这些事项必须针对这些由于国情不同而导致的实质性差异制定相应的有中国特色的会计准则
1、投资性房地产，国际上该准则建立在土地私有制基础之上，而中国的法律规定土地归国家所有，目前我们对土地价值的核算是建立在使用权基础上，所以中国只能将这种使用权作为无形资产核算。
2、综合收益表，国际会计准则推崇全面收益表，而不是直接提供净利润信息，但我国的公司法及有关证券法规定在公司发行股票、配股和增发股票、暂停上市和终止上市以及对公司进行评价考核等方面非常重视利润指标，这不仅使利润指标成为重点，而且也使如何真实、公允的反映利润信息变得尤为重要。因此在我国引进综合收益表还存在法律法规上的障碍。
3、每股收益，国际上该准则是建立在资本市场全流通的基础之上，而中国资本市场中只有大约30%左右的可流通股，在这种基础上计算的每股收益对投资者的相关性势必受到影响。
4、雇员福利准则，在国际准则中，雇员一经聘用，其将要发生的与保险合同和养老金有关的福利费用即作为预计负债。中国的社会保障体系尚在完善之中，与国外的福利制度存在一定差异，且我国目前没有相应的专门人才队伍能计量这种性质的资产和负债，所以暂时还不能够制定相应的准则。
5、企业合并，国际上目前对权益结合法有非常严格的限制，强化公允价值，淡化账面价值，推崇使用购买法，而国内由于市场经济还不够完善，尤其在企业价值评估方面，公允价值难以确认，故国内只能继续允许权益联营法的使用。
6、所得税，国际上提倡纳税影响会计法，而国内由于种种原因仍然还只能使用应付税款法。
7、关联交易，国际上对关联方的确定是不排除共同控制因素的，但我国数量巨大的国有企业及其子公司，其控制人只有一个，那就是政府，如按国际关联方概念去逐一确认相当困难，且不符合成本-效益原则。
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我们认为，刘司长指出的上述事项不能适用国际会计准则有不少值得商榷的，如土地使用权，这个是作为固定资产还是无形资产核算只是形式问题，大不了直接单列一个科目“土地使用权”核算，法律规定阻碍会计趋同的理由是很难站得住脚的，如综合收益表，我们可以以“全面收益”代表法律上的“净利润”，《公司法》并没有规定净利润计算过程，这本来就是一个会计概念；雇员福利在中国业务比较简单，没有国外那么复杂，但照样可以适用其会计准则核算相关的资产与负债；所得税会计，很多上市公司已使用纳税影响会计法，从应付税款法转向纳税影响会计法并没有碰到技术难题；关联交易，根据修订前的国际会计准则，同为国家所控制的关联方本来就豁免披露；每股收益也不会因我国股权分置而产生误导；只有企业合并，国内确实只用权益联营法，不用购买法，原因主要还是公允价值问题上。
实际上，有很多我们认为无法消除差异是可以消除的，我国会计标准国际协调或趋同最大障碍不是技术问题，而是理念问题。从信息使用者角度，我国会计信息使用者对相关性需求相对较低，更注重可靠性，受此影响，受托责任观更符合我国国情；从企业业绩评价和监督角度，我国目前还不能接受资产负债观，损益确认仍强调实现原则；从商业环境和市场发育角度，公允价值适用还不太成熟，中国不能完全接受公允价值。实际上，全面收益、公允价值及资产负债观是三位一体的，确认了资产负债观，就必须以公允价值为计量属性，公允价值计量的结果就是全面收益。我国消除境内外差异最核心的内容是：接不接受资产负债观、公允价值及全面收益观？如果接受，则会导致会计确认、计量及披露在现有基础上的完全革新；如果不接受，则换汤不换药，只不过是用当前的会计准则表达过去的会计制度内容，会计改革缺乏实质意义，好象是掀起一场会计风暴，实际上实质性变化并没有多少。
“对于形式上相同,而因我国特殊的环境而造成实质不同的交易和事项,应当根据交易的实质规范其会计处理”的会计协调原则，我们对此持保留意见，不能以“实质重于形式”作为会计协调的指导原则。会计准则一个理念是“发现实质”，这指的是不管是原则导向、目标导向或规则导向的会计准则，会计处理要遵循“实质重于形式”原则，要能真实、公允反映了企业财务状况、经营成果和现金流量或保证会计信息的相关性、可靠性及可比性，也就是会计准则制订时，不是以准则直接认定交易事项的实质，而是让编报者和审计师去发现交易事项的实质。只有形式与实质不符时才启用“实质重于形式”原则，准则制定者的任务是指导编报者和审计师如何发现实质。比如，准则制订者不能直接认定债务重组、非货币***易、非公允关联交易是非市场行为，从而要求以上三种经济行为都不能确认收益，而应该指出如果存在一项债务重组行为，但这种行为显然不是必需的，主要是以利润操纵为目的，这时就认定它不是一种实质的债务重组行为，而是一种资产赠与。也就是说，债务重组收益不一定要进资本公积，只有那些以利润操纵为目的的收益才进资本公积。当然如何判断是“利润操纵”，是一个很难的问题，但是准则制订者不能以“实质重于形式”原则将所有的债务重组行为都认定为一种赠与式行为。准则制订者直接否定某项交易的形式，确定该项交易的实质，会导致一个怪圈，准则制订者想以“实质重于形式”原则规范非市场经济行为，不确认这些非市场行为产生的收益，但是其结果表面上遏制了这些非市场经济行为的蔓延，但实际了激发了更多的非市场经济行为发生，而且带有更大的欺骗性，如债务重组设计为资产（股权）转让、非货币***易***成若干笔货币***易、关联交易非关联化。所以，我们以为，以实质重于形式作为会计协调的基本原则，以实质重于形式为理由对部分交易事项采取与国际惯例不一样的会计处理方法，这是不理智的，这是以准则制订者的专业判断直接代替准则执行者的专业判断，导致会计处理结果事实的“实质与形式”不符。
我们认为，中国会计标准国际协调与趋同问题上，不要纠緾于会计标准的具体差异上，这只是问题的表现形式，核心仍然是财务会计概念框架结构问题，包括会计确认、计量及披露，包括要不要以“资产负债观”重新定义会计要素，确立以公允价值为核心的计量属性，以全面收益代替传统收益。在这些问题没有解决之前，我们奉劝准则制订者不要轻易行动，否则会再犯以前错误：朝令夕改。这两年停止出台会计准则是明智的，我们认为要么不改，要改就一次到位，朝令夕改会让实务界感到非常反感，会计准则作为法规，也不可以变来变去。对刘司长提出的“05年开始，06年底前完成新准则的制定和旧准则的修改”计划，我们认为还需要更多论证，在基本问题没有取得共识前，不要轻易出台新准则或修订旧准则；这次改进旨在消除境内外差异，如果时机不成熟，就再等等几年，继续研究财务概念框架结构
及中国会计标准的支撑环境，争取在2010年前实现与国际财务报告准则的全面趋同。
1. 相关内容也发表在《财会通讯》2005年第2期上：《关于中国会计国际协调的问题》
2. 刘玉廷在江财的演讲记录，
3. 盖地，大同小异：中国会计准则与国际会计准则 《会计研究》2001.07
4. 财政部会计司译：对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究 中国财政经济出版社 2003年版
5. 汪祥耀，刘宁军，当前美国会计准则的发展趋势及若干思考 《会计研究》2003.05
6. 葛家澍，财务会计的本质、特点及其边界《会计研究》2003.03
7. 葛家澍，建立中国财务会计概念框架的总体设想 《会计研究》 2004.01
8. 转引自葛家澍：国际会计准则委员会核心准则的未来《会计研究》2001.08原话是1997年9月，当时的美国SEC主席利维特要求国际会计准则必须符合的三个主要目标的第三个目标
9. 葛家澍刘峰，会计理论中国财政经济出版社1998年版
10. 葛家澍刘峰，会计理论中国财政经济出版社1998年版
11. 葛家澍刘峰，会计理论中国财政经济出版社1998年版
12. 谢诗芬，公允价值会计问题纵横谈《时代财会》2003.02
13. 冯淑萍，学习贯彻十六大精神，全面推进我国会计事业《会计研究》2003.04
14. 冯淑萍，关于我国当前环境下的会计国际化问题《会计研究》2003.02
15. 《企业会计制度》第二章第五节规定了企业必须计提八项减值准备，《投资》、《无形资产》、《固定资产》、《存货》会计准则也规定了相应的资产减值准备。
16. 葛家澍，加入WTO对我国注册会计师行业和会计准则的影响《中国注册会计师》2002.08
17. 飞 草，三个代表：制定中国会计准则和推动会计准则国际化的灵魂所在 《财务与会计》2004.02
18. 财政部会计司译：对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系的研究 中国财政经济出版社 2003年版
19. 冯淑萍，中国对于国际会计协调的基本态度与所面临的问题《会计研究》2004.01
20. 冯淑萍，应唯 中国会计标准建设与国际协调 《会计研究》2005.01
21. 刘玉廷在江财的演讲记录，
22. 中国会计学会会计基础理论与会计准则专业委员会定于2005年4月16－17日在厦门国家会计学院召开“中国会计概念框架及会计准则”专题研究会，希望这次研讨会能取得积极成果。
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